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管理会计具有“双重属性”和“非会计化”

在实践中，人们似乎有过于强调管理会计的组织控制功能，而忽视管理会计的经营规划与决策支持功能的倾向。这种倾向从根本上看是不利于管理会计应用的全面推进及深化的。

在公司所有活动中，“前台业务活动” （围绕“研发—设计—采购—制造—营销—售后服务”等链条展开，是公司内部价值链的主流程，）历来都是公司存在根基、价值创造之本源，当然更是公司各项“后台管理活动”（支撑前台业务的辅助活动，主要围绕人力资源、财务、计划、法律等平台化、可共享化的基础管理活动展开。）的服务重点。

在公司战略管理循环中，无论是战略形成、战略实施还是战略评估，都是围绕公司前台业务活动这一主流程展开的，它始于客户需求调研、终于客户需求满足，为客户创造价值的过程即为公司价值创造过程。
显然，会计核算是对公司业务开展及其结果的“后台记录”，财务管理是对业务开展所需财务资源的规划、决策控制，不论是会计核算还是财务资源规划与投融资管理，都是典型意义上的后台管理活动。

管理会计具有“双重属性”

与此略有不同的是，管理会计具有“双重属性”，即：利用其特定概念与方法体系，不仅在后台管理活动中发挥组织控制功能，而且直接嵌入前台业务活动之中并发挥其特殊功能。

（1）管理会计组织控制功能的后台管理属性。本质上，“控制”一词是将实际业绩与预算或期望业绩进行比较、分析并进行行为校正的统称。

管理会计的组织控制功能可分为经营控制与管理控制两个层面。前者着眼于组织内部的中下层经理人（甚至于个人）的业绩计量、差异分析与控制，在时间维度上是短期的，控制评价指标更多强调非财务业绩指标的应用。后者主要针对组织内部的高层经理人（如各责任中心责任人）的业绩评价与管理激励，它以责任划分、可控性原则等为前提，在时间属性上属于长期，既强调非财务业绩指标的控制意义，更强调财务业绩指标的综合价值。不论属于哪个层面的控制，组织的管理控制活动都属于后台管理系统。

（2）管理会计规划与决策支持功能的前台属性。管理会计活动较频繁、较有效的作用区域体现在对前台业务活动的信息提供与决策支持上，如果组织控制功能绝大部分发生在“事后”且“定期或不定期”的话，那么，管理会计的规划与决策支持功能则是伴随前台业务开展的始终——从业务活动的事前经济性预测与评判，到业务活动的事中风险预警与反馈控制，到业务活动的事后分析、评价与持续改善，它是“过程中”的、“适时”的，以“及时性”、“相关性”信息提供为根本，直接融入企业内部价值链及业务活动之中，并始终围绕成本、盈利等财务信息和其他非财务信息，全方位参与并支持经营者决策。可见，直接嵌入业务活动之中的管理会计活动，具有明显的前台业务活动属性。事实上，在诸如面向客户价值的产品设计与目标成本管理、基于客户的成本控制与盈利性分析、基于业务活动的价值驱动因素分析及关键业绩指标监控等方面，管理会计在发挥其应有功能时，均脱离不了前台业务活动这一主线。

可见，只有实现“业务—财务高度融合”才有可能使管理会计的决策支持功能得以发挥作用，并真正体现管理会计在前台业务活动中的管理价值。

管理会计的“非会计化”

尽管实践意义上的管理会计活动归口于“广义财务”范畴，并被人为划归为总会计师的统管范围，但上述分析表明，如果公司财务部门相关岗位、人员所从事的管理会计活动，不能嵌入或融合到业务经营活动之中、不能为业务活动开展提供有用信息，则后果只有一个，即：管理会计的“非会计化”。原因就在于：前台业务活动开展对决策有用信息的需求依然存在，但提供决策有用信息的“人”并不是非财务人员不可，管理会计概念与方法体系并非财务会计部门独享的“专有技术与能力”，具有这些技术能力的任何其他部门、人员（如设计、工程、营销等相关人员）均有可能胜任，管理会计“非会计化”也就有可能成为一种组织趋势。

对组织而言，管理会计“非会计化”并非坏事，但对企业财务部门、岗位与人员来说则未必是好事。之所以强调这一点，在于存在这样一种逻辑：管理会计越重要，人们所声称的隶属于财务部门的管理会计人员可能越不重要。

这样说并非危言耸听。美国管理会计学家Merchant于2013 年在接受美国会计学会（AAA）的“管理会计终身成就奖”时所发表的演说中，非常沮丧地指出管理会计学术界所面临的困境：管理会计学术研究可能处于“较差的时代”，美国的管理会计学教授正在失去其原有及应有的“领地”。很多大学本科教育以及MBA 教学中不再专门开设“管理会计”课程，院系如果要新增某些课程或让学生自由选修的话，管理会计课程似乎总是个被去掉的，而且一旦去掉，未来要想再挤进来则非常困难。这种情形当然为其他学科的教授所乐见，因为营销学教授可借机讲授产品定价、本量利分析与目标成本管理，运营学教授可借机讲授成本管理、流程改进等相关内容，管理学教授可借机讲授价值链分析和管理层激励等内容，这样一种被蚕食之势，会使得院系里留给管理会计的教授职数越来越少，从而形成恶性循环。试想，如果将这种情形类比于公司的管理会计实践，它对财务部门、会计人员的未来命运又意味着什么？结果是可以预见的。

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